מדוע שיטת מיסוי נדל"ן כה מורכבת ומסובכת?

קשה הדרך לדירה אילוסטרציה: Robert Kneschke |שאטרסטוק

בשבוע שעבר נחשפנו לעוד טיוטת הצעה להחלטת ממשלה בתחום מיסוי הנדל"ן. מה הפעם? הפעם מדובר על מס מופחת בהליך מקוצר למכירת דירת מגורים. הרעיון מבורך: לעודד מכירת דירות כדי להגדיל את ההיצע.

טיוטת הצעת ההחלטה לממשלה מגלה, כי מלבד מס על ריבוי נכסים, רשות המסים מציעה קיומו של מסלול מקוצר לדיווח על מכירת דירת מגורים ללא זכות לניכוי הוצאות קיזוזים וזיכויים.

דומה כי תחום מיסוי הנדל"ן אינו מפסיק להוות מושא לשינוים ולהתפתחויות. בשנים האחרונות, שרי האוצר השתעשעו ברעיון, כי שינוי חקיקת המס יכול להוות פתרון למשבר הדיור. כיום כבר ידוע, כי הכלים הפיסקלים אינם משפיעים, כשלעצמם, על עקרונות היסוד של שינוי המחיר בעקומת ההיצע והביקוש.

הוראות השעה אשר אפשרו מכירה נוספת בפטור ממס שבח של דירות מגורים – כמו גם האפשרות לקבלת פטור ממס שבח בגין מכירת יחידות מסחר שיוסבו למגורים, לא הורידו את מחירי הדיור ולו באגורה שחוקה אחת. כך גם העלאת שיעורי מס הרכישה לדירות השקעה.

אומנם בחודשים מסוימים אכן נרשמה עצירה במספר העסקאות, אולם נתונים מראים שהיא קוזזה עם "הבהלה" לביצוע עסקאות ששררה בימים שלפני תיקון החקיקה, והעלייה במספר העסקאות לאחר שהשוק עיכל את המצב החדש.

לעומת זאת, שינויים תכופים בחקיקת המס, גורמים לחוסר וודאות, ומייקרים ממילא את פעילות הנדל"ן שכן אפילו עורכי דין העוסקים בתחום המקרקעין, כבר אינם מתמצאים בפרטי חוקי המס והם נאלצים להיעזר ביועצי מס.

נבקש להדגים זאת דווקא מהצעת החקיקה הראשונה שפורסמה בשבוע שעבר– מתן אפשרות לחיוב במס שבח בשיעור מופחת של 20%, וזאת במסלול מקוצר בו הנישום יימנע מתביעת ניכויים, קיזוזים או זיכויים.

משנות השישים עת נחקק חוק מיסוי מקרקעין ועד לשנת 2001, מס השבח היה בלתי נסבל, אך פשוט יחסית: על מכירת נכס נדל"ן בישראל הוטל מס בשיעור המס השולי החל על המוכר (עד 48%), אלא אם מדובר ב"דירת מגורים מזכה" שבגין מכירתה, ניתן היה לקבל פטור.

בשנת 2001 שונתה החקיקה באופן דרמטי, והוחלט על הפחתת שיעורי מס השבח. המס הועמד אז על שיעור של 20%. עד כאן טוב ויפה, אולם מנקודה זו מגיעה ההתפתחות. שכן נקבע, כי בגין מכירת נכסים שנרכשו לפני אותה שנה, עדיין יחול מס השבח בשיעור המס השולי, וזאת לתקופת השבח שמיום רכישת הנכס ועד ל-2001. לצורך כך, נקבעה צורת חישוב ליניארית מיוחדת.

אם כן, החל משנת 2001 קיימות שתי צורות לחישוב המס. האחת בגין נכסים שנרכשו לאחר אותה שנה (20% מס) והשנייה לגבי אותו נכס בדיוק, שנרכש לפני שנת 2001. כמובן שכללים אלה חלים בהיעדר פטור ממס שבח. כלומר, כאשר אדם מן היישוב ימכור נכס נדל"ן שברשותו, עליו להכיר לא רק את כללי הפטור ממס שבח שעשויים לחלול על דירות מגורים, אלא אף את השיטות השונות לחישוב השבח.

השינוי השני התרחש לפני ארבע שנים, בשנת 2012. לאחר שהמלצות וועדת טרכטנברג אומצו בעניין מיסוי מקרקעין. אז הוחלט כי יש להעלות את מס השבח החל בגין מכירת נכסי נדל"ן – זאת לשיעור של 25%. גם כאן נקבע, כי שיעור המס שחל לגבי נכס שנרכש לפני שנת 2012, יוותר בעינו.

כלומר – בנכס אשר נרכש לאחר שנת 2012 ונמכר, שיעור המס הינו 25%, אולם נכס שנרכש החל משנת 2001 ונמכר לאחר שנת 2012, שיעור המס בגינו יחויב באופן ליניארי – 20% בגין השבח שנצבר עד לשנת 2012, ובגין יתרת השבח – יחול המס בשיעור של 25%.

מיותר לציין, שנכס שנרכש לפני שנת 2001 ונמכר לאחר שנת 2012 יחושב באותו הדרך בדיוק – בגין השבח שנצבר עד לשנת 2001 יחול שיעור המס השולי (עד 48%); בגין השבח שנצבר משנת 2001 ועד לשנת 2012 – יוטל מס בשיעור של 20%; ובגין יתרת השבח, יוטל מס בשיעור של 25%.

האמור נכון, כמובן, באם מדובר בנכס נדל"ן שאינו מהווה "דירת מגורים מזכה" שכן לגבי האחרון חלים כללים נפרדים של פטור ממס.

לא עבר זמן רב, ובחודש אוגוסט 2013 נערכה רפורמה של ממש במיסוי דירות המגורים, נקבע, כי החל משנת 2014 לא יחול עוד פטור ממס שבח למי שברשותו יותר מדירה אחת. במצב דברים זה, נקבעה נוסחה חדשה לחישוב מס השבח לגבי דירת מגורים מזכה שנרכשה לפני שנת 2014 ותימכר לאחר מועד זה. האמור מוגבל לביצוע שתי מכירות בלבד עד לשנת 2018.

אם כן, כיום, רק על מנת לדעת מהו המיסוי החל במכירת נכס נדל"ן, עשויות לחול מספר שיטות חישב: פטור ממס שבח על דירת מגורים מזכה יחידה, צורת חישוב רגילה (תלוי במועד הרכישה), וצורת חישוב מס מיוחדת לגבי מכירה של דירת מגורים מזכה שאינה מהווה דירה יחידה בידי המוכר.

כמובן שבכך לא די, שכן מסלולי המיסוי או הפטור הייחודיים לדירת מגורים, אינם חלים על מכירת זכויות בניה הצמודות לדירת המגורים, לגבי נכס זה, קיימות הוראות הקובעות הכיצד ואיך יש לפצל את זכויות הבניה מרכיב דירת המגורים ולמסותו בנפרד (בשיעורי מס מלאים).

למען ההקלה על שלוות רוחו של הקורא, אמנע מסקירת כללי המיסוי ההיסטורי שחלה לגבי נכסים שנרכשו עד לשנת 1963 והשינויים שעברו הוראות אלה בשנת 2005 ובשנת 2012, וכן על מיסוי הסכום האינפלציוני.

טלאי על גבי טלאי

כעת, רשות המסים מציעה, לייסוד מסלול נוסף לחישוב מס השבח החל בגין מכירת דירת מגורים שאינה זכאית לפטור או לחישוב ליניארי מיוחד. בהתאם להצעת החוק, יחול מס בשיעור מופחת של 20% בהליך מקוצר בו הנישום לא יתבע ניכויים קיזוזים או זיכויים כלשהם.

ברי, כי מסלול זה יהיה עדיף לגבי נכסים שנרכשו בין השנים 1963-2001, שלגביהם חל מס בשיעור של 48% על רכיב גדול יחסית של השבח, וממילא, פעמים רבות הנישומים מתקשים להציג אסמכתאות לגבי הוצאות בהן נשאו. במיוחד כאשר מדובר בנכסי ירושה בהם ההוצאות הוצאו על ידי המורישים, ואילו יום הרכישה נקבע בהתאם ליום רכישת הנכס על ידי המוריש.

כמו כן קיימת שאלה מעניינת האם לגבי נכסים שהושכרו שנים רבות. כך שבעת מכירת הנכס יש לחשב את הפחת שניתן היה לנכות כנגד הכנסת השכירות. זאת אף אם הוא לא נוכה בפועל, כגון במסלול השכרה של 10% או במסלול הפטור ממס על השכרה.

מצד אחד – מלשון טיוטת הצעת ההחלטה עולה כי המסלול המקוצר מותנה בכך שלא יידרשו כל הוצאות – ופחת הוא הוצאה. מאידך, פסיקת בתי המשפט קבעה לא פעם כי אי ניכוי פחת בעת מכירת נכס מניב הוא מתן כפל הוצאה.

כך או כך מאחר והזכאות לחישוב ליניארי מיוחד לגבי דירות מגורים מוגבל עד לשנת 2018 בשתי מכירות בלבד, ולאור העובדה שמלשון טיוטת הצעת ההחלטה המס המופחת במסלול זה אינו מוגבל במספר מכירות מסוים, ניתן לצפות שייעשה בו שימוש רב עד לשנת 2018.

ועדיין, התבוננות מהצד בכלל הוראות המיסוי החלות כיום על מכירת נכסי נדל"ן, מעוררת את השאלה האם שיטת המיסוי החלה כיום חייבת להיות כל כך מורכבת ומסובכת.