אבסורד, אבל זו המציאות. חוק מס ריבוי דירות עשוי לשכנע דיירים בעלי מספר דירות להזדרז ולהתקשר בפרויקטים של תמ"א 38 ובכך לעזור ליזמים בתחום זה להוציא פרויקטים רבים יותר אל הפועל
עו"ד אלישע קסנר 16.02.2017
תמ"א. אילוסטרציה | צילום: אורי לנז, פלאש 90 רבות כבר נכתב על חוק מס ריבוי דירות, על תכליתו, מידתיותו, הדרך והצורה בה אושר באישון לילה בוועדת הכספים ועוד. גם בג"צ נדרש לחוק זה וייתכן בהחלט כי טרם נאמרה המילה האחרונה בעניין חקיקת חוק זה.
יחד עם זאת, ייתכן כי רווח והצלה יעמוד לחוק דווקא מנקודת מבט שונה, והיא תחום תמ"א 38(2).
כידוע, מתווה העסקה בתמ"א 38(2) היא מכירת זכויות בניה ליזם, תמורת שירותי חיזוק (הבאים ברוב המקרים אם כי לא בכולם בהגדלת דירות המגורים הקיימות) לבניין ולדירות הקיימות בו. בסוג התמ"א הזה הדרך היעילה ביותר לביצוע עבודות חיזוק היא הריסת המבנה כליל. ביתרת זכויות הבניה העומדות לדיירים הקיימים, בונה היזם דירות חדשות ומשווק אותן לצד ג' בשוק החופשי.
מבחינת מיסוי, מדובר על עסקת חליפין, בה דייר מוכר חלק מזכויותיו ליזם, בתמורה לקבלת שירותי בנייה. כיום, נחקק סעיף פטור מיוחד בחוק מיסוי מקרקעין הפוטר עסקאות כאלו ממס שבח תחת תנאים מסוימים.
נציין כי בחודש אוגוסט האחרון תוקן סעיף זה, והוא מעניק כיום את הפטור ביד רחבה יותר, וללא כל הבחנה בדבר סיווג הזכויות הנמכרות ליזם על ידי הדיירים. יחד עם זאת, מתווה העסקה במהותו נותר כשהיה והוא למעשה מעין עסקת קומבינציה שכן הדיירים הקיימים במבנה מוכרים רק חלק מזכויותיהם במבנה. ולראיה, הדיירים הקיימים אינם נדרשים לשלם מס רכישה בגין קבלת הדירות החדשות מהיזם אשר נבנות תחת דירותיהם הקיימות.
הקלה נוספת הניתנת בפרויקטים מסוג תמ"א 38(2) היא דחיית יום המכירה לצורכי מס. הכלל בדיני המס הוא כי התקשרות בעלת תוקף משפטי מחייב, גוררת מיניה וביה חיוב במס כבר ביום החתימה על ההסכם. העובדה כי מדובר בהסכם עם תנאי מתלה (חתימה של שאר הדיירים בבניין, ליווי בנקאי, קבלת היתר בניה ועוד) אינה משנה לעניין זה.
בפרוייקט מסוג תמ"א 38(2) ניתנה הקלה בחוק מיסוי מקרקעין, ובמסגרתה ניתן אף לדחות את יום המכירה למועד בו התקיים אחרון התנאים המתלים. יחד עם זאת, לא כל יזם בוחר לדחות את יום המכירה, משלל טעמים ובהם הטעם כי "נעילת" דייר בהסכם מחייב אינה עניין של מה בכך.
כך יוצא, שדייר שהתקשר בהסכם של תמ"א 38(2) שלגביו לא נדחה יום המכירה, מכר למעשה את זכויותיו בפרוייקט ליזם החל ממועד החתימה על ההסכם, זאת גם ב"תקופת הביניים" עד לפינוי הדיירים והריסת המבנה, שכהוא עצמו ממשיך לגור בדירה.
להבנת מצב זה יתרון משמעותי ביותר ל"מרובי דירות" החייבים במס ריבוי דירות. כידוע, החייב במס ריבוי דירות הוא בעלים של דירת מגורים המחזיק בזכויות של 249% ומעלה בדירות מגורים. כך, ייתכן בהחלט מצב שבו מרובה דירות יתקשר בעסקה לתמ"א 38(2) לחוק, ובעקבות חתימתו על הסכם זה, הוא ימכור חלק מזכויותיו בדירה ובכך ירד מתחת לרף הנדרש לצורך מס ריבוי דירות.
לדוגמא: ראובן הוא בעלים של שלוש דירות מגורים, ומשכך, הוא מחויב במס ריבוי דירות. אולם, אם יתקשר עם יזם בעסקת תמ"א, הוא ייחשב כמי שמכר את זכויותיו בדירה ליזם כבר במועד החתימה על הסכם המכר. כך שבהחלט ייתכן שהוא יירד מתחת לרף הנדרש לעניין מס ריבוי דירות…
נציין, כי מאחר שחוק מס ריבוי דירות אינו חל על זכויות עתידיות לדירת מגורים, ואף לא על זכויות בדירה בבניה (עד למועד בו היא ראויה למגורים), הרי שממועד החתימה על הסכם תמ"א ועד לאכלוס הבניין, הבעלים של הדירות הקיימות אינם נחשבים לעניין חוק זה כמחזיקי דירות מגורים לעניין מס ריבוי דירות.
לעניין זה עולה השאלה מהו שיעור הבעלות הנותר בידי הבעלים המקורי של דירה שלגביה התקשרו עם יזם בפרוייקט תמ"א 38(2) לחוק. שאלה זו חשובה שכן "רף הכניסה" לחוק מס ריבוי דירות הינו 249% בדירות מגורים.
הדרך למציאת תשובה לשאלה זו היא כדלקמן: יש לבחון את המ"ר הקיים לכל דייר בבניין. לדוגמא – דירה של 100 מ"ר. בשלב השני, יש לבחון מהו היקף זכויות הבניה במידה והפרויקט יאושר ואז יש לחלץ את חלקו היחסי של הדייר הרלוונטי. לדוגמא – 220 מ"ר. בשלב השלישי יש לבחון מהו גודל הדירה העתידית אותו מבטיח היזם לדייר הקיים בבניין. לדוגמא – דירה של 125 מ"ר.
משכך, החלק הנמכר ליזם הינו יתרת זכויות הבנייה המיוחסות לכל דייר, פחות החלק הנותר בידי הדייר (220-125=95 מ"ר). החלק הנמכר הינו 95/220=43%. בנתונים אלה, הבעלים נותרים עם 57% בלבד בדירת המגורים שלהם…
נציין, כי לאחרונה קבע בית המשפט העליון כי לעניין עסקאות קומבינציה, למרות שמדובר על "מכר חלקי", הרי שלעניין הפטור ממס שבח יש לראות בה כעסקת מכר מלא לכל דבר ועניין. פסק הדין ניתן לגבי פרויקט תמ"א 38(2) טרם חקיקת הסעיף המקל באוגוסט האחרון, אולם בהחלט ייתכן כי ניתן לעשות בפסיקה זו שימוש יעיל ומושכל גם כיום.
המשמעות לעניינינו במקרה שכזה תהא דרמטית, שכן הדייר נחשב כמי שמכר את מלוא זכויותיו בדירת המגורים, ובכך הוא עשוי לצאת לגמרי מתחולת חוק מס ריבוי דירות.